Лобанов-логист
Лобанов-логист
Личный кабинетВходРегистрация
Например: Логистика

Как разработать и внедрить систему управленческого учета на предприятии

Журнал «Финансовый директор»
No5 (май) 2003

Как разработать и внедрить систему управленческого учета на предприятии



В отличие от финансового и налогового учета, которые строго регламентированы стандартами и законодательством, управленческий учет ведется в соответствии с информационными потребностями менеджмента конкретного предприятия.

Поэтому существует множество различных подходов к разработке системы управленческого учета, методам его ведения и даже к самому определению управленческого учета1.

Автор на основе многолетнего личного опыта по построению систем финансового управления в российских компаниях выделяет универсальные принципы разработки и внедрения управленческого учета.


  Главная цель внедрения системы управленческого учета на предприятии — обеспечение руководства компании максимально полной информацией, необходимой для эффективной работы.

Часто на российских предприятиях внедрение управленческого учета осуществляется по инициативе высшего руководства, которому не хватает конкретной управленческой информации.


  Разработка и внедрение системы управленческого учета требуют немало усилий и времени (на крупных предприятиях этот процесс может занять несколько месяцев) и не сразу дают результаты. Понадобится время и на апробирование системы, и на накопление информации, которая поможет скорректировать систему управленческого учета уже по ходу внедрения.

  Личный опыт


  Сергей Никаноров, заместитель финансового директора АВПК «Сухой»


  В моей практике был опыт внедрения управленческого учета в одной типичной средней производственно-торговой компании. Компания продавала 10—12 различных продуктов, 6 из которых сама и производила. У компании было примерно 20 основных покупателей (на которых приходилось 95% продаж) и около 200 поставщиков. Объем продаж составлял 80—100 млн долл. США. Во внедрении управленческого учета был заинтересован сам владелец предприятия. Но, несмотря на это, первый пакет управленческой отчетности (баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств на базе МСФО) он получил только через три месяца после начала разработки системы управленческого учета. Еще два месяца понадобилось на то, чтобы наладить бесперебойную работу системы и регулярное представление управленческой отчетности.

Для достижения положительных результатов постановку управленческого учета рекомендуется осуществлять в несколько этапов.
Определение финансовой структуры предприятия путем выделения центров финансовой ответственности.
Разработка состава, содержания и форматов управленческой отчетности.
Разработка классификаторов управленческого учета.
Разработка методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Разработка управленческого плана счетов и порядка отражения типовых хозяйственных операций.
Разработка внутренних положений и инструкций, регламентирующих ведение управленческого учета.
Проведение организационных изменений на предприятии.



  Рассмотрим подробнее, что нужно сделать на каждом из перечисленных этапов.


  Этап 1. Определение финансовой структуры предприятия


  Принципы построения финансовой структуры

Прежде чем приступить к сбору, обработке и оценке управленческой информации, важно четко определить, какие подразделения в состоянии представить необходимые данные. С этой целью создается финансовая структура предприятия, которая представляет собой совокупность центров финансовой ответственности (ЦФО)2.

  Личный опыт

Сергей Никаноров


  Если внедрять управленческий учет с нуля, то можно столкнуться с парадоксальной ситуацией, когда одни и те же данные поступают из разных служб компании. Естественно, цифры будут отличаться, поскольку каждая из служб до этого собирала информацию «для себя» так, как считала правильным. Соответственно одной из задач является сверка данных, составляемых в разных подразделениях, чтобы финансово-экономическая служба могла определить, чьи показатели ей можно использовать в управленческом учете.


  В соответствии с теорией и практикой корпоративного управления отдельные компании, структурные подразделения, службы, цеха, отделы или группы являются центрами финансовой ответственности. Их начальники несут ответственность за конкретные участки работ и решение поставленных руководством задач. В зависимости от полномочий и ответственности руководителей структурной единицы она может быть центром затрат, центром доходов, центром прибыли, центром инвестиций.

На практике финансовую структуру любого предприятия можно описать с использованием вышеуказанных типов центров финансовой ответственности.



  Краткий словарь терминов


  Центр затрат — подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за выполнение поставленных задач в рамках выделенного бюджета затрат.

Существуют два основных типа центров затрат:
центр нормативных затрат;
центр управленческих затрат.

Центр нормативных затрат — подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за достижение планового уровня затрат на единицу продукции (работ, услуг) (например, производственный отдел, отдел закупок).

Центр управленческих затрат — подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за достижение планового уровня суммарных затрат (например, бухгалтерия, администрация).

Центр доходов — подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого в рамках выделенного бюджета затрат отвечает за максимизацию доходов от продаж.

Центр прибыли — подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за максимизацию прибыли (обладает полномочиями принимать решения, влияющие на прибыль путем как снижения затрат, так и увеличения доходов).

Центр инвестиций — центр ответственности, руководитель которого обладает полномочиями руководителя центра прибыли, а также отвечает за уровень и эффективность инвестиций.



Пример построения финансовой структуры

Предприятия российского холдинга «Оптовая торговая компания»3 торгуют товарами массового спроса нескольких товарных групп на базе региональных центров — филиалов.

Управляющая компания состоит из подразделений, работающих по семи функциональным направлениям: административная деятельность, маркетинг, информационные технологии, логистика, складская деятельность, закупки, продажи (по видам товаров). Кроме того, у организации есть четыре филиала, каждый из которых состоит из подразделений, ведущих такую же деятельность, как и управляющая компания. Исходя из этого можно сформировать финансовую структуру холдинга (см. табл. 1).


  Для более удобной и полноценной интерпретации данных управленческого учета автор статьи рекомендует присваивать каждому ЦФО определенный уровень. Так, в табл. 1 первому уровню соответствуют управляющая компания и ее территориальные филиалы, второму уровню — подразделения, сгруппированные по функциональным направлениям деятельности всего холдинга, и третьему уровню — отдельные структурные подразделения управляющей компании и филиалов.

В соответствии с определенными уровнями каждому ЦФО присваиваются коды. Компания использовала для кодировки ЦФО во внедряемой информационной системе шестизначные коды: первые две цифры указывают на территориальное подразделение холдинга (10 — Управляющая компания, 20 — Филиал 1 и т. д.4). Первые две цифры «00» в коде ЦФО означают, что речь идет обо всем холдинге.


  Вторые две цифры указывают на направление деятельности: 01 — Администрация, 02 — Маркетинг, 03 — Информационные технологии, 04 — Логистика, 05 — Складская деятельность, 06 — Закупки, 07 — Общие продажи, 08 — Продажи первого товарного направления (ТН 1), 09 — Продажи ТН 2, 10 — Продажи ТН 3. Вторые две цифры «00» в коде ЦФО означают, что речь идет обо всех направлениях деятельности.


  Последние две цифры указывают на номер подразделения в рамках функционального направления или территориального подразделения. Например, код «10 05 02» означает, что речь идет об управляющей компании (10), функциональном направлении — складская деятельность (05), а цифры «02» указывают на второе подразделение управляющей компании в рамках этого функционального направления (склад № 1). Третьи две цифры «00» в коде ЦФО означают, что речь идет обо всех подразделениях в рамках функционального направления или территориального подразделения.


  Таким образом, агрегированные данные, например по центру затрат второго уровня 00 01 00 «Администрация», отражают затраты на содержание администрации всего холдинга (суммарные затраты на содержание администрации управляющей компании и администраций всех филиалов).
Личный опыт


  Евгений Титаев, финансовый директор Группы компаний «Ютлэнд» (Новосибирск), канд. экон. наук


  В настоящее время управленческая структура нашей организации имеет проектный тип: каждый центр формирования дохода рассматривается как отдельный проект. Подобным образом в такие ЦФО у нас выделены филиалы и зависимые компании. Наше предприятие постоянно развивается: увеличивается товарооборот, расширяются товарные группы, вводятся новые проекты по дистрибуции продукции. В связи с этим меняется организационно-финансовая структура предприятия. Поэтому финансовую структуру нужно проектировать таким образом, чтобы ее можно было подстраивать под вновь появляющиеся центры финансовой ответственности.



Этап 2. Разработка управленческой отчетности


  Принципы разработки

Для каждого центра ответственности надо разработать набор показателей, характеризующих эффективность его деятельности, а также регламент сбора, обработки и хранения полученной информации. Для этого нужно создать формы управленческой отчетности, в которые будут заноситься все данные.


  Состав, содержание и формы управленчес-кой отчетности необходимо разрабатывать с учетом следующих принципов:
релевантности (управленческая отчетность должна быть полезной для принятия конкретных управленческих решений, а не просто информировать о тех или иных аспектах деятельности компании);
оперативности;
адресности (отчетность должна представляться конкретным менеджерам в соответствии с их положением в иерархии управления);
достаточности (информации в отчетности должно быть достаточно для принятия управленческих решений на соответствующем уровне, в то же время она не должна быть избыточной и отвлекать внимание руководителей на несущественные или не относящиеся к делу сведения);
аналитичности (управленческая отчетность должна предполагать возможность проведения последующего анализа с минимальными затратами времени);
понятности;
достоверности;
сопоставимости (сопоставимость управленческой отчетности дает пользователям возможность выявить сходства и различия данных, представленных в нескольких пакетах отчетности. Сопоставимость достигается за счет использования одинаковых принципов учета в схожих сделках и условиях).


  Как показывает практика ведения управленческого учета на российских предприятиях, всю управленческую отчетность можно разбить на три блока:
управленческая отчетность о финансовом положении, результатах деятельности и изменении финансового положения предприятия;
управленческая отчетность по ключевым показателям деятельности;
управленческая отчетность об исполнении бюджетов предприятия.


  Личный опыт


  Евгений Титаев

На предприятиях, входящих в ГК «Ютлэнд», текущее управление финансами основано на системе бюджетирования — формируются бюджет доходов и расходов и бюджет движения денежных средств. Для учета и контроля исполнения бюджетов проводится анализ «план — факт», который реализован в основной корпоративной информационной системе.


  Для оценки деятельности отдельных ЦФО применяются различные формы отчетности. Для ЦФО, отвечающих за получение дохода, определена форма, позволяющая контролировать и учитывать объем продаж, наценку по товарным группам и каналам сбыта, размер дебиторской задолженности, валовую прибыль. А в форме отчетности для центров затрат отражены объем и стоимость полученных услуг, работ, израсходованных материалов, имущественных активов.


  Кроме того, регулярно проводится анализ дебиторской задолженности и определяется ее норма в расчете на каждого покупателя. Выполнение плана по дебиторской задолженности выделено в отдельный отчет. Также существует форма управленческой отчетности, которая позволяет оценить эффективность размещения оборотного капитала в различные товарные группы. К традиционным формам отчетности можно отнести и отчет о прибылях и убытках с учетом курсовых разниц (поскольку основной учетной валютой у нас является доллар США), баланс и отчет о движении денежных средств. Минимальный период составления отчетности, принятый в управленческом учете нашей компании, — месяц.


  Управленческая отчетность российских компаний, как правило, составляется на основе МСФО, ГААП или российских бухгалтерских стандартов.

Главные отличия управленческой отчетности от бухгалтерской заключаются в степени детализации (в управленческой отчетности представлена более подробная аналитическая информация), способах группировки данных (в управленческой отчетности данные могут группироваться по принципам, отличным от бухгалтерских) и в степени точности информации (в некоторых случаях, особенно в оперативных управленческих отчетах, допускаются определенная погрешность и использование приблизительных данных).


  При разработке методики составления и обработки отчетности требуется взвешенный подход к определению сроков подачи управленческой отчетности, количества представляемых данных, их формата.


  Личный опыт

Сергей Никаноров


  Как правило, ежемесячная управленческая отчетность составляется в период между 5-м и 10-м числами месяца, следующего за отчетным. Однако может возникнуть ситуация, когда владельцу компании или генеральному директору понадобится хотя бы приблизительная отчетность за текущий месяц уже 29-го числа, то есть до окончания отчетного периода. В этом случае неоценимую помощь окажут имитационные модели бизнеса, с использованием которых мы составляем и долгосрочные прогнозы, и ежемесячные бюджеты. В модель вводятся доступные на текущий момент данные, производится их экстраполяция на дни, оставшиеся до конца отчетного периода. В результате получается управленческая отчетность, построенная в основном на фактических данных, но с определенными допущениями. Как правило, точности такого расчета вполне достаточно для принятия оперативных решений.


  Каждое предприятие разрабатывает управленческую отчетность, ориентируясь прежде всего на свои потребности в управленческой информации. С одной стороны, не имея всей информации, руководство компании не сможет принимать взвешенных решений, с другой — если информации слишком много, то менеджеру становится труднее выделить самые важные данные, оказывающие наибольшее влияние на развитие предприятия. Так, по информации журнала «Секрет фирмы», руководство холдинга, включающего Нижнетагильский и Западносибирский металлургические комбинаты, оценивает оптимальность бизнес-процессов холдинга всего по одному показателю эффективности — скорости движения оборотных средств5.



  Пример управленческой отчетности

Управленческая отчетность российского промышленного холдинга «Пищепром» представлена следующим образом.

1. Стандартная управленческая отчетность о финансовом положении, результатах деятельности и изменении финансового положения компании:

1.1. Управленческий баланс.

1.2. Управленческий отчет о прибылях и убытках.

1.3. Управленческий отчет о движении денежных средств:

1.3.1. Управленческий отчет о движении денежных средств 1 (прямой метод).

1.3.2. Управленческий отчет о движении денежных средств 2 (косвенный метод).
Справка6



  Прямой метод составления отчета о движении денежных средств.

Метод расчета чистого притока/оттока денежных средств по основной деятельности. Рассчитывается как разница доходов, обеспеченных реальным поступлением денежных средств, и расходов, связанных с реальными платежами.


  Косвенный метод составления отчета о движении денежных средств.

Метод представления потоков денежных средств от операционной деятельности, при котором чистая прибыль или убыток корректируется с учетом результатов операций неденежного характера, любых отсрочек или начислений прошлых периодов или будущих операционных денежных поступлений или платежей и статей доходов или расходов, связанных с инвестиционными или финансовыми потоками денежных средств.

2. Управленческая отчетность по ключевым показателям деятельности.

3. Управленческая отчетность об исполнении бюджетов (см. табл. 2).

Этот блок управленческой отчетности представлен анализом «план — факт» по всем составляемым в холдинге «Пищепром» бюджетам.




  Этап 3. Разработка классификаторов и кодификаторов управленческого учета



  Принципы разработки классификаторов и кодификаторов

Классификаторы управленческого учета определяют и описывают различные объекты учета с целью их однозначной трактовки всеми участниками процессов планирования, организации, стимулирования и контроля на предприятии. Как и в случае с управленческой отчетностью, количество и типы используемых классификаторов каждое предприятие определяет исходя из своих потребностей.

Наиболее распространенными классификаторами управленческого учета, применяемыми в российских компаниях, являются:
виды производимой продукции, оказываемых работ и услуг;
виды доходов;
центры финансовой ответственности;
места возникновения затрат;
виды (экономические элементы) затрат;
статьи калькуляции;
виды активов;
виды обязательств;
виды собственного капитала;
проекты;
направления инвестиций;
основные и вспомогательные бизнес-процессы;
типы клиентов;
категории персонала.


  Внутри каждого классификатора вводится сквозная нумерация. Если есть необходимость детализировать объекты учета, можно использовать многоуровневую структуру кода.

Классификаторы и кодификаторы играют важную роль и при автоматизации управленческого учета.





Пример классификатора



  Пример типичного классификатора приведен в табл. 3. При необходимости в классификаторе можно использовать и пятизначный код, разбив каждый из элементов затрат на подэлементы. Например, в статье затрат «Покупные сырье и материалы» с кодом 101 появятся подстатьи 10101 — «Топливо», 10102 — «Основные материалы», 10103 — «Вспомогательные материалы» и т. д.

Разработав все необходимые классификаторы, предприятию можно переходить к определению методов управленческого учета затрат и калькуляции себестоимости.



Продолжение статьи читайте в следующем номере нашего журнала.

Подготовку материала курировал член Экспертного совета журнала, заместитель финансового директора АВПК «Сухой» Сергей Никаноров


«При внедрении управленческого учета мы ориентировались на цели нашей компании»


  Интервью с финансовым директором ЗАО «Ассоциация КОН»8 (Москва) Олегом Рыжовым

— Олег, почему вы решили внедрять систему управленческого учета у себя на предприятии?

— Дело в том, что в жизни компании завершился определенный этап: мы постепенно оправились от последствий кризиса 1998 года, появилось желание развиваться, завоевывать больший рынок сбыта. Показатели эффективности и система управленческого учета, которые существовали раньше, были достаточными для того, чтобы фирма смогла «выжить», однако для дальнейшего развития требовался новый подход к принятию решений. Возникла необходимость объективно оценить текущее состояние дел, но существующая система учета сделать этого не позволяла. Поэтому было принято решение изменить систему управленческого учета.


  Поскольку залог успешного развития фирмы заключается в способности руководства своевременно реагировать на изменившиеся условия, то мы стремились внедрить такую систему, которая позволяла бы оперативно управлять ситуацией на предприятии. Кроме того, нужно было внедрить стратегическое и тактическое планирование. Для этого мы разработали новую систему показателей, всесторонне характеризующую деятельность предприятия.

— Расскажите, пожалуйста, об основных этапах внедрения системы управленческого учета.

— При внедрении управленческого учета мы ориентировались прежде всего на цели нашей компании. Сначала были разработаны показатели эффективности для каждого подразделения, контроль за которыми необходим для достижения поставленных целей. После этого с учетом специфики нашей компании мы разработали методику сбора и обработки данных и сегодня уже можем эффективно решать оперативные задачи. В данный момент система управленческого учета проходит апробацию на предмет предоставления данных, необходимых для решения тактических задач. Реализация стратегических задач с помощью этой системы — наша перспективная цель.

— Какое структурное подразделение на предприятии занимается управленческим учетом?

— В связи с тем что наша компания небольшая (около 100 сотрудников), вся информация, необходимая для ведения управленческого учета, по разработанному регламенту поступает к финансовому директору, то есть ко мне. Я и веду управленческий учет.

— На базе какого программного продукта реализована система управленческого учета на вашем предприятии?

— Мы используем программный продукт, который создан нашими же сотрудниками непосредственно под разработанную систему управленческого учета. Поскольку эта программа интегрирована с системой бухгалтерского учета, она позволяет вести полноценный управленческий учет. Соответственно вся финансовая информация, используемая в управленческом учете, поступает из бухгалтерской системы в управленческую автоматически. Благодаря такому подходу мы можем избежать дополнительных расходов и ошибок, которых было бы значительно больше, если бы мы одновременно вели сбор данных отдельно для управленческого и бухгалтерского учета.

— Что вызвало наибольшие трудности при внедрении управленческого учета?

— Проблемы были связаны с тем, что на предприятии уже накопился определенный опыт работы. Поэтому изменить сложившиеся устои и оперативно, без ущерба для производства внедрить новую систему управленческого учета сложно. Я считаю, что было бы значительно проще, если бы предприятие начинало свою деятельность с нуля.

— Можете ли Вы уже привести конкретные результаты внедрения управленческого учета?

— Экономический эффект от внедрения управленческого учета четко оценить пока нельзя, слишком мало времени прошло с момента ее внедрения. Но я считаю, что определенные успехи видны уже сейчас.



  Во-первых, изменилась система мотивации персонала. Для каждого сотрудника теперь более четко определены его должностные обязанности и задачи, а также показатели, которых он должен достичь. Это дает возможность эффективно контролировать его деятельность, отслеживать выполнение плана, наладить справедливую систему поощрений.


  Во-вторых, увеличилась скорость прохождения заказов, что привело к улучшению взаимоотношения с клиентами, а также к существенному росту числа заказов вдвое. Все это позволило увеличить оборот нашей компании.

Хочу подчеркнуть, что затраты на постановку управленческого учета у нас были весьма незначительными.

Я думаю, что более точно оценивать результаты использования системы управленческого учета можно будет только через три-четыре года с момента ее внедрения.

Беседовал Александр Афанасьев


_______________________________________________
1 Подробнее о методологии и определении управленческого учета см. мнения финансовых директоров, консультантов и других специалистов в этой области на см. в этом номере – Примеч. редакции.
2 Существуют различные подходы к определению центров финансовой ответственности. В частности, автор данной статьи использует терминологию (см. врезку), отличную от применяемой Олегом Дронченко в статье «Финансовая структура: первый шаг к бюджетированию» («Финансовый директор», 2002, № 6). На сайте нашего журнала www.fd.ru консультанты фирмы «Инталев», занимающейся бюджетированием, представили еще один подход к этой проблеме. Все желающие также могут высказать свою точку зрения по данному вопросу на нашем сайте. – Примеч. редакции.
3 Все примеры данной статьи основаны на практическом опыте автора. Предприятия, на которые ссылается автор, – реальные российские компании, названия которых изменены в целях соблюдения конфиденциальности. – Примеч. редакции.
4 В табл. 1 идентификация территориального подразделения производится по первой цифре, так как общее количество подразделений меньше десяти. Иначе следовало бы присваивать коды по следующему принципу: 01, 02, …, 10, 11, 12 и т. д. – Примеч. редакции.
5 См. статью «Между бюрократией и хаосом», «Секрет фирмы», 2003, № 5, с. 76 – Примеч. редакции.
6 Справка подготовлена редакцией. Подробнее о прямом и косвенном методах составления отчета о движении денежных средств см. в статье «Оценка денежного потока инвестиционного проекта», «Финансовый директор», 2002, № 4. – Примеч. редакции.
7 Об автоматизации управленческого учета читайте в следующих номерах. – Примеч. редакции.
8 Компания занимается издательским делом, оперативной полиграфией. – Примеч. редакции.
Автор: Молвинский Алексей (директор по экономике и финансам группы компаний «Фомлайн»)



Как разработать и внедрить систему управленческого учета на предприятии



Мы продолжаем рассказ о том, как внедрить систему управленческого учета на предприятии. В этом материале рассматриваются общие принципы разработки методов управленческого учета затрат и калькулирования себесто-имости продукции, управленческого плана счетов, а также проведения организационных изменений на предприятии. Приведены примеры использования этих методов.



   Этап 4. Разработка методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции


   Принципы разработки методов учета затрат


   В управленческом учете используются различные методы учета затрат, которые зависят от объектов учета, полноты включения затрат в себестоимость продукции и их управленческой интерпретации. Рассмотрим подробнее каждую из классификаций методов учета затрат.


   Методы учета затрат в зависимости от объектов учета. В этом случае затраты можно распределить по экономическим элементам, местам возникновения, статьям калькуляции, видам продукции и периодам.


   Учет затрат по экономическим элементам (то есть по видам используемых ресурсов) подразумевает учет по таким элементам, как расходы на оплату труда (все расходы на оплату труда независимо от места их возникновения), материальные затраты, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств и т. д. Использование этого метода позволяет наиболее точно рассчитать затраты на каждый вид ресурсов по предприятию в целом.


   Учет затрат по местам возникновения означает группировку затрат по структурным подразделениям предприятия. Такой подход применяется для учета внутризаводского оборота, формирования контрольных показателей деятельности подразделений, определения потребности подразделения в ресурсах.


   Учет затрат по статьям калькуляции (то есть по целевому назначению затрат) предполагает распределение расходов по определенным статьям затрат, перечень которых устанавливается непосредственно на предприятии исходя из его потребностей в детализации управленческой информации (например, оплата труда может входить как статья затрат и в общепроизводственные, и в общехозяйственные, и в коммерческие расходы). Группировка затрат по статьям калькуляции предназначена для определения плановой и фактической себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции предприятия в разрезе калькуляционных статей.


   Учет затрат по видам продукции нужен для расчета себестоимости каждого вида продукции. При использовании данного метода все затраты делятся на прямые (непосредственно относящиеся к конкретным продуктам) и косвенные. Последние распределяются по видам продукции в зависимости от выбранной базы распределения (затраты на оплату труда рабочих, прямые затраты и др.). Учет по видам продукции позволяет рассчитывать плановую и фактическую себестоимость отдельных видов продукции, анализировать рентабельность и прибыльность каждого вида продукции, формировать цены.


   Учет затрат по периодам нужен для обеспечения равномерного и объективного распределения затрат исходя из их экономической сути.


   Методы учета затрат в зависимости от полноты их включения в себестоимость. В соответствии с данной классификацией в управленческом учете можно рассчитывать полную или усеченную себестоимость.


   Учет затрат с калькулированием полной себестоимости (absorption costing) предполагает разнесение всех затрат по видам выпущенной продукции. Использование этой методики позволяет принимать решения по ассортиментному составу продукции и ценовой стратегии.


   Учет затрат с калькулированием усеченной себестоимости (direct costing) предполагает разделение всех затрат на постоянные и переменные. При этом постоянные расходы учитываются как затраты периода и не включаются в себестоимость продукции. Эта методика расчета себестоимости используется для принятия краткосрочных оперативных решений (например, о выпуске дополнительной единицы продукции), расчета прибыльности продукции, проведения анализа «затраты—выпуск—прибыль»2, определения цены на дополнительные партии продукции и анализа решений по краткосрочному изменению отпускных цен.


   Методы учета затрат в зависимости от управленческой интерпретации затрат. В зависимости от учетной политики предприятие может учитывать затраты по фактической, нормативной или плановой себестоимости.


   Учет затрат по фактической себестоимости дает максимально объективную информацию о затратах. Существенный недостаток этого метода заключается в том, что он не позволяет оперативно управлять затратами, выявлять участки экономии или причины перерасхода средств, так как фактическую себестоимость можно определить лишь по окончании расчетного периода.


   Учет затрат по нормативной себестоимости предполагает использование в управленческом учете нормативов затрат, которые, как правило, рассчитываются на основе статистики расходов за предыдущие периоды. Такой подход дает возможность составлять бюджеты, проводить оперативную оценку эффективности управления отклонениями, упростить оценку запасов.


   Учет затрат по плановой себестоимости — это учет по плановым (прогнозным) затратам. В отличие от нормативных плановые затраты показывают планируемый уровень затрат, к которому предприятие стремится. Этот метод также используется для бюджетирования и управления по отклонениям.


   Методику учета затрат каждое предприятие выбирает самостоятельно, ориентируясь на собственные потребности и специфику бизнеса. Однако нередко компания использует в управленческом учете одновременно несколько методов учета затрат, что позволяет получать более подробную информацию по различным аспектам ее деятельности.



   Пример использования методов учета затрат


   Группа компаний «Ютленд» осуществляет дистрибьюторскую деятельность на территории Новосибирска и близлежащих областей. Чтобы оценить стоимость обслуживания отдельных розничных точек и крупных оптовиков, необходимо определять переменные затраты на содержание каждого канала сбыта. Поэтому компания использует метод калькулирования затрат с усеченной себестоимостью (direct costing).


   Однако для калькулирования полной себестоимости единицы продукции и оценки рентабельности каждого вида продукции в компании используется методика калькулирования затрат с полным разнесением накладных расходов по видам продукции (absorption costing).

Сочетание двух методов калькулирования себестоимости позволяет эффективно контролировать рентабельность продукции, ассортиментный состав и каналы реализации.

(Пример предоставлен финансовым директором Группы компаний «Ютлэнд», Новосибирск, канд. экон. наук Евгением Титаевым.)



   Этап 5. Разработка управленческого плана счетов и моделей типовых хозяйственных операций


   Принципы построения управленческого плана счетов

В управленческом плане счетов объединены несколько классификаторов и кодификаторов управленческого учета, разработанных на предприятии. На основе этого плана регистрируются все хозяйственные операции, производимые предприятием. Группировка счетов и разработка аналитики по счетам производятся в зависимости от объектов учета и форматов управленческой отчетности. За основу нумерации счетов может быть принята кодировка счетов по МСФО или национальным стандартам бухгалтерского учета.


   Личный опыт

Татьяна Каримова, генеральный директор ООО «Воды Боржоми» (Москва)


   В нашей компании для управленческого и бухгалтерского учета существует единый план счетов, но с максимально возможной детализацией. Так, например, данные о складских расходах, затратах, связанных с поставкой товара, доставкой продукции клиентам, группируются в общей сложности по пятидесяти счетам. С одной стороны, детальная аналитика позволяет накапливать статистический материал для анализа по каждому принципиальному виду расходов, что необходимо для принятия правильных управленческих решений. С другой стороны, есть возможность группировать счета «низшей детализации» в более крупные группы расходов для целей бухгалтерского или налогового учета.


   Такая гибкая организация структуры счетов позволяет вести весь учет на едином информационном поле проводок и избегать ошибок, возникающих из-за двойного учета информации.


   Важными факторами, влияющими на построение управленческого плана счетов предприятия, являются:
взаимосвязь управленческого, финансового и налогового учета3;
специфика производства (массовое, позаказное и пр.);
способ ведения оперативного учета.

Как правило, при разработке плана счетов управленческого учета сразу же устанавливаются типовые проводки, отражающие хозяйственные операции по основным объектам управленческого учета. Это существенно облегчает и стандартизирует работу специалистов, занимающихся ведением управленческого учета.



Пример создания управленческого плана счетов


   Номер счета в управленческом плане счетов российской компании «Стройторг» (название компании условное) состоит из кода ЦФО, уникального номера управленческого счета, используемого при классификации объектов в управленческом учете, и субсчета, соответствующего счету бухгалтерского плана счетов. В табл. 1 представлена выдержка из управленческого плана счетов компании для центра финансовой ответственности «Администрация управляющей компании» (код ЦФО — 100101)4.


   Рассмотрим структуру номера счета на примере. Счет 100101-111201-51 «Расчетные счета» состоит из шестизначного кода ЦФО (100101), шестизначного номера счета управленческого учета (111201) и субсчета (51). Формирование кодов ЦФО мы уже разбирали, а субсчет 51 — это номер счета из бухгалтерского плана счетов, соответствующий расчетному счету. Рассмотрим, по каким принципам сформированы шестизначные номера счета управленческого учета.


   Первая цифра номера управленческого плана счетов характеризует все объекты учета как активы и пассивы, в данном случае «1» — активы («2» — пассивы). Вторая цифра указывает на вид активов: «1» — текущие активы («2» — внеоборотные активы). Третья цифра — вид активов внутри предыдущей группы: «1» — денежные средства («2» — краткосрочные финансовые вложения, «3» — расчеты с дебиторами и т. д.). Четвертая цифра характеризует объекты учета внутри группы «Денежные средства»: «2» — денежные средства на счетах в банках («1» — касса). Последние две цифры являются порядковыми номерами для подразделов, входящих в объект учета «Денежные средства на счетах»: «01» — расчетные счета («02» — валютные счета, «03» — переводы в пути).


Каждый счет в управленческом плане счетов характеризуется уровнем детализации (см. табл. 2). Переход к более высокому уровню детализации осуществляется путем последовательного обобщения информации по более низким уровням. При этом цифры в номере счета, характеризующие более низкие уровни детализации, заменяются на «0». Например, 111201 — «Расчетные счета» (7 уровень), 111200 — «Денежные средства на счетах в банках» (6 уровень), 111000 — «Денежные средства» (5 уровень), 110000 — «Текущие активы» (4 уровень), 100000 — «Активы» (3 уровень).

Применение такой методики описания объектов учета позволяет создать систему вложенных объектов учета с высокой степенью детализации.


Личный опыт

Сергей Никаноров, заместитель финансового директора АВПК «Сухой»


   Опираясь на свой опыт, могу сказать, что каждый счет управленческого учета должен описывать объект учета как можно более подробно. Это связано с тем, что в разных службах одними и теми же терминами могут называть разные показатели и на выяснение истины тратится время. Именно поэтому целесообразно создавать некий глоссарий терминов, используемых в управленческом учете, и утверждать его вместе с рабочим планом счетов, чтобы подчиненные понимали, например, что подразумевается под термином «Кредиторская задолженность».



   Этап 6. Разработка внутренних положений и инструкций


   Принципы разработки положений и инструкций



   Поскольку методы и правила управленческого учета не регламентированы общепринятыми стандартами и законодательством, то они устанавливаются самим предприятием.

Как правило, составляются следующие основные внутренние положения и инструкции, определяющие нормы и правила ведения управленческого учета:
положение о финансовой структуре предприятия;
положение об учетной политике;
единые классификаторы и кодификаторы управленческого учета и инструкции по их применению;
управленческий план счетов;
формы первичных и отчетных документов управленческого учета;
регламенты бизнес-процессов, отражающие сроки, порядок и ответственность конкретных сотрудников за формирование регистров управленческого учета и форм отчетности.


   Одним из важнейших документов является положение об учетной политике, поскольку на практике учетная политика, используемая в управленческом учете, может кардинально отличаться от учетной политики, используемой в финансовом учете, что обусловлено различием целей управленческого и финансового учета.


   Учетная политика содержит общие критерии ведения управленческого учета конкретного предприятия: валюта учета; методы оценки запасов; методы учета затрат, калькулирования себестоимости продукции и распределения косвенных затрат; принципы отражения доходов и расходов, курсовой разницы, начислений и резервов; определение уровня существенности и т. п. Учетная политика обеспечивает непрерывность и преемственность управленческого учета.

   Личный опыт

Татьяна Каримова

Я считаю, что наиболее значимым документом, регламентирующим управленческий учет, является управленческий план счетов, так как именно на его основе группируется управленческая информация. Правило здесь одно — максимальная детализация расходов и доходов. Почему? Потому что для отчета всегда проще объединить несколько видов расходов в одну группу в случае необходимости, нежели распределить сотню или тысячу проводок, скопившихся на одном счете, на несколько видов затрат. Сравнение из жизни: проще взвесить одновременно два мешка, один из которых с пшеном, а другой с гречкой, чем сначала разобрать один мешок, в котором смешаны и пшено и гречка, на два отдельных мешка, а потом их взвесить.

Вместе с тем хочу отметить, что важно не только наличие положений и регламентов, но и то, насколько четко они соблюдаются сотрудниками, задействованными в системе управленческого учета. Наиболее эффективный способ введения методов и принципов управленческого учета на нашем предприятии — регулярные семинары и тренинги для сотрудников в сочетании с постоянным (ежемесячным) контролем результатов их работы.

Сергей Никаноров

По моему мнению, наиболее значимым документом на предприятии является альбом типовых проводок, используемых в управленческом учете, с подробными комментариями.

В результате предприятие получает пакет документации, который регламентирует правила и методы ведения управленческого учета.

Пример регламентирующей документации

Выдержка из учетной политики компании «Кампина»:

«Материалы делятся на две группы — «Сырье» и «Прочие материалы», учет каждой из которых имеет свои особенности.

Учет «сырья» осуществляется по нормативным (стандартным) ценам и отклонениям от фактической стоимости приобретенного сырья.

Учет «прочих материалов» осуществляется по фактической себестоимости.

...

Готовая продукция отражается по нормативным (стандартным) ценам.

Группировка затрат осуществляется по видам: сырье, упаковочные материалы, затраты на оплату труда, энергия, топливо, прочие прямые затраты. Группировка затрат производится также в разрезе проектов: молоко 1,5%, молоко 3,2%, ..., йогурт био 2,5%, ..., сухое молоко и т. д.

Список проектов не является закрытым и по мере появления новых видов выпускаемой продукции или в целях управленческого учета может быть дополнен.

...

Себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство, оценивается по методу ФИФО.

Косвенные расходы относятся на период их осуществления без распределения между калькуляционными объектами».

(Пример предоставлен финансовым директором ООО «Кампина», Москва, Олегом Когутой.)




   Этап 7. Проведение организационных изменений на предприятии


   Принципы проведения организационных изменений

При внедрении системы управленческого учета на предприятии следует решить, как будет организовано ведение управленческого учета. Структурное подразделение, ответственное за ведение управленческого учета, должно удовлетворять нескольким требованиям: информационная обеспеченность, методологическая подготовленность, компетентность.


   В практике российских предприятий встречаются следующие варианты организации ведения управленческого учета:
в финансово-экономической службе;
в едином информационно-аналитическом центре;
в информационно-аналитическом центре внутри каждой из служб предприятия;
разделение полномочий и ответственности между службами в зависимости от объектов учета.

   Личный опыт

Сергей Никаноров


   Я считаю, что наиболее правильный и широко распространенный вариант организации ведения управленческого учета — это создание отдела (управления) внутри финансово-экономической службы компании, который будет заниматься вопросами управленческого учета. Ведение управленческого учета в рамках отдельной службы, на мой взгляд, постепенно изживает себя. Ведь такой вариант оставляет возможность сотрудникам служб для «корректировки» собственных данных в лучшую сторону.

Антон Повстен, финансовый директор управляющей компании «Промсвязьбанк» (Москва)


   В нашей компании создано подразделение внутри финансово-экономической службы, которое занимается непосредственно ведением управленческого учета. Кроме того, за каждым ЦФО закреплен, как минимум, один финансовый менеджер. Основная проблема, с которой мы столкнулись, это подбор персонала во вновь созданное подразделение: сказалась нехватка в этой области специалистов высокого уровня. Пришлось набирать персонал и со стороны, и воспитывать внутри компании. В настоящий момент проводится непрерывное обучение сотрудников компании, занятых управленческим учетом. Система управленческого учета в современных условиях стремительно развивается, что требует от людей высокого уровня профессионализма.


   Основными организационными документами, определяющими ответственность, обязанности сотрудников и отделов предприятия по ведению управленческого учета, являются:
положение об организационной структуре предприятия;
положения об отделах (подразделениях) предприятия;
должностные инструкции сотрудников предприятия;
инструкции по организации бизнес-процессов, отражающих сроки, последовательность и ответственность за формирование регистров управленческого учета и форм отчетности;
система мотивации сотрудников предприятия.

   Несмотря на четкое определение и разграничение обязанностей сотрудников, одной из основных проблем при постановке управленческого учета является нежелание специалистов заполнять дополнительные формы и обрабатывать информацию.

Часто такая ситуация является следствием недостаточной работы с персоналом по разъяснению целей и задач управленческого учета.
Положительно влиять на процесс внедрения управленческого учета на предприятии могут следующие факторы:
заинтересованность руководителей предприятия в получении объективной информации и их готовность к необходимым изменениям;
четко сформулированные цели и выделенные приоритеты развития предприятия;
разработанная юридическая и организационная структура компании;
система мотивации управленческого персонала;
доступность методологической поддержки;
достаточный уровень автоматизации служб.


   Пример организации ведения управленческого учета


   В компании «Кампина» обобщение и анализ информации по управленческому учету осуществляются в финансово-экономической службе. В подчинении финансового директора находятся финансовый менеджер и аналитик.


   Финансовый менеджер отвечает за сбор, обобщение информации по всем подразделениям и составление внутренних и внешних управленческих отчетов (на базе МСФО). Внутренние управленческие отчеты составляются для анализа и контроля деятельности предприятия, проводимых руководством российской компании. Внешние отчеты составляются для головного офиса, находящегося в Голландии.


   В обязанности аналитика входят выявление тенденций развития предприятия и анализ отклонений.

Данные по объектам учета в отдел управленческого учета представляют соответствующие подразделения исходя из сроков, установленных в компании. Сроки, а также характер информации, за представление которой отвечают конкретные сотрудники, регламентируются должностными инструкциями и внутренним графиком документооборота.

Контролирует деятельность подразделения непосредственно финансовый директор.

(Пример предоставлен Олегом Когутой.)



   Последний штрих


   Осуществив все описанные этапы внедрения управленческого учета, предприятие получит систему, готовую к эксплуатации. Однако прежде чем эта система начнет эффективно работать, необходимо опробовать ее на практике и, если нужно, внести определенные корректировки. Одновременно следует обучать сотрудников, ответственных за ведение управленческого учета. И лишь после этого руководство компании сможет полноценно пользоваться плодами работы по внедрению системы управленческого учета.

Подготовку материала курировал член Экспертного совета журнала, заместитель финансового директора АВПК «Сухой» Сергей Никаноров


«Эффективность регламентов и информационных систем компании во многом зависит от конкретных сотрудников»

Интервью с финансовым директором ООО «Кампина» (Москва) Олегом Когутой


— Олег, с чего началась постановка управленческого учета на вашем предприятии?

— Поскольку мы являемся стопроцентной дочерней компанией иностранной корпорации, то выбор методов управленческого учета, принципов построения системы и форм отчетности был ограничен. В корпорации Campina разработан единый пакет документации, регламентирующий ведение управленческого учета, что позволяет компании сопоставлять показатели по структурным подразделениям, расположенным в разных странах.

Методика ведения управленческого учета, основные принципы отражения значимой финансовой информации и сроки ее представления в центральный офис корпорации регламентируются документом Financial Manual (финансовое руководство. — Примеч. редакции). Кроме того, этот документ определяет принципы расчета себестоимости, методику учета дебиторской задолженности и подходы к анализу полученных показателей.

— Приходилось ли Вам какую-либо документацию разрабатывать самостоятельно?

— Разумеется. Поскольку Financial Manual является единым документом для всех компаний, входящих в корпорацию, то в нем не может быть учтена специфика каждого подразделения. Поэтому нам пришлось разрабатывать внутрифирменную документацию, где описаны финансовая структура компании, процедуры ведения учета, приведены графики представления информации и т. д.

— С помощью какого программного обеспечения в вашей компании ведется управленческий учет?

— В 1999 году мы изучили рынок программных продуктов, рассматривая только те из них, которые позволяли бы вести как управленческий, так и бухгалтерский учет, и пришли к выводу, что наиболее оптимальной для нас будет система Navision. На ее внедрение и отладку понадобился примерно год. Но и сейчас система постоянно корректируется в соответствии с изменяющимися условиями. Разумеется, эффективное программное обеспечение не решило всех проблем, связанных с постановкой управленческого учета.
Справка

ООО «Кампина» входит в международную корпорацию Campina B. V., центральный офис которой расположен в Голландии. Компания производит йогурты, молочные десерты, молоко, молочные коктейли, сыры, масло, специализированное питание, ингредиенты для пищевой и фармацевтической промышленности. В 1992 году «Кампина» вышла на российский рынок и открыла свое представительство в Москве. В 2000 году в Ступино (Московская обл.) был официально открыт завод по производству йогуртов.


— А с какими еще трудностями Вам пришлось столкнуться при постановке управленческого учета?

— Многие руководители забывают о том, что эффективность разработанных регламентов и информационных систем во многом зависит от конкретных сотрудников, выполняющих поставленные задачи. Поэтому следующими ступенями внедрения управленческого учета в нашей компании стали адаптация установленных регламентов к конкретным условиям работы и разработка принципов взаимодействия подразделений. Надо отметить, этот процесс протекал не так идеально, как хотелось бы. Приведу пример.

Согласно графику представления отчетов производственный отдел должен отчитываться по таким показателям, как производительность и расход материалов на выпуск готовой продукции, в течение двух дней по окончании месяца. Вместе с тем ни одно производство не застраховано от поломок и сбоев, которые могут произойти в том числе и в конце месяца. В такой ситуации, с одной стороны, начальник производства должен представить сведения о проделанной работе, которые включаются в укрупненный отчет, направляемый в материнскую компанию в Голландии; с другой стороны, он отвечает за бесперебойную работу оборудования, и, как он говорит, ему «совершенно некогда заполнять отчетность». Налицо конфликт интересов.

Разумеется, сложившиеся обстоятельства принимаются в расчет, тем не менее информация о проделанной работе должна быть представлена в срок. Необходимо понимать, что внутренние графики и должностные инструкции должны выполняться в любом случае.

Беседовал Александр Афанасьев


_____________________________________________
1 Окончание. Начало см. «Финансовый директор», 2003, № 5. – Примеч. редакции.
2 Подробнее об анализе «затраты–выпуск–прибыль» (иначе называемом CVP-анализ – от англ. cost–value–profit) см. в статье «Операционный анализ как базовый элемент процесса управления текущими затратами: модель Δ CVP». – Примеч. редакции.
3 Подробнее об этом см. статью «Постановка управленческого учета: опыт практиков», «Финансовый директор», 2003, № 5. – Примеч. редакции.
4 Принципы кодификации ЦФО рассмотрены автором на третьем этапе внедрения управленческого учета, см. «Финансовый директор», 2003, № 5. – Примеч. редакции.
Автор: Молвинский Алексей (директор по экономике и финансам группы компаний «Фомлайн»)

© 2005 ООО «Бизнес Медиа Коммуникации»
https://www.lobanov-logist.ru/library/all_articles/54875/
дата: 00.00.0000 00:00:00    просмотров: 7086

рейтинг: 
(Нет голосов)



Прикрепленные файлы

Рекламный блок

  • Генеральные партнёры

    Сайт "KlubOK.net - материалы об управлении и маркетинге" входит в 10 самых посещаемых и известных русскоязычных сайтов по теме "Менеджмент и консалтинг"

wms аналитике аудит Библиотека логиста со статьями и книгами по теории книги логист оптимизация склада оформлению документов статьи учёт